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STUDIO LEGALE TRIBUTARIO CARETTA

Associazione tra Avvocati

Ennesima prova negativa richiesta al contribuente

Il socio accomandante non è un puro socio di capitali ma ha un dovere di verifica e di controllo dell’operato degli amministratori (i soci accomandatari). Questa è la conclusione cui è giunta la giurisprudenza di merito della Commissione Tributaria Regionale della Toscana (sentenza n. 1107 del 10 luglio 2019) facendo applicazione di un orientamento recente della Suprema Corte di Cassazione. Il caso che ha occupato i giudici toscani originava da un accertamento emesso nei confronti di una società in accomandita semplice, divenuto definitivo per adesione della stessa. Gli accertamenti emessi per trasparenza, ex art. 5 TUIR, nei confronti dei soci venivano impugnati contestando in particolare l’irrogazione ai soci accomandanti, e quindi non amministratori, della sanzione per infedele dichiarazione mancando l’elemento soggettivo del dolo e/o della colpa. Il comportamento era infatti riferibile esclusivamente ai soci amministratori, ossia ai soci accomandatari. Il giudice di primo grado ha ritenuto che stante la posizione non gestoria dei soci accomandanti non potesse ravvisarsi in capo a loro quel momento soggettivo che deve presiedere – per le sanzioni – le infedeltà di dichiarazione che, quindi, dovrebbero gravare solo su chi amministra la società (in concreto al socio accomandatario). 
Di diverso avviso il Giudice di merito di secondo grado.
Richiamandosi ad un orientamento della Suprema Corte, la CTR di Toscana ha statuito che “il maggior reddito risultante dalla rettifica operata nei confronti di una società di persone, ed imputato al socio ai fini II.DD. giusta l’art. 5 del D.p.r. n. 597 del 1973 (poi sostituito dall’art. 5 del D.p.r. n. 917 del 1986), in proporzione della relativa quota di partecipazione, comporta anche l’applicazione allo stesso socio della sanzione per infedele dichiarazione prevista dall’art. 46 del D.p.r. n. 600 del 1973, la cui irrogazione, non fondandosi solo sull’elemento della volontarietà ma anche su quello della colpevolezza, non si pone in contrasto con l’art. 5 del d.lgs. n. 472 del 1997, consistendo la colpa, per i soci non amministratori, nell’omesso o insufficiente esercizio del potere di controllo sullo svolgimento degli affari sociali e di consultazione dei documenti contabili nonché del diritto ad ottenere il rendiconto dell’attività sociale, e, per i soci amministratori, nell’omesso o insufficiente esercizio dei poteri di gestione, direzione e controllo dell’attività sociale.» (Cass. 13/04/2017, n. 9637; in senso conforme: Cass. 28/06/2017, n. 16116 e da ultimo Cass. 2018/20099)”.

I Giudici di secondo grado hanno affermato quindi che, ragionando diversamente, si finirebbe con l’assimilare il socio accomandante ad un puro socio di capitali e ciò non trova, a loro dire, riscontro nella disciplina civilistica della società in accomandita, che permane come società di persone con la conseguente maggior incidenza dei poteri di verifica e controllo che anche l’accomandante (per quanto escluso dall’amministrazione) ha sulla vita sociale e quindi sulla sua possibilità di verifica e controllo.

Da ultimo il giudice toscano onera il contribuente di un’ennesima probatio diabolica in materia tributaria: competerebbe al contribuente infatti dimostrare che per positivi comportamenti altrui (ossia dei soci accomandatari) gli è stato reso impossibile l’esercizio dei poteri di vigilanza e controllo.

Di recente, la Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 22409 del 27 marzo 2019 (depositata il 6 settembre 2019) ha affermato il principio secondo il quale la cessione di un edificio per cui le parti abbiano pattuito la demolizione e la conseguente ricostruzione con aumento di volumetria non può essere qualificata come la cessione di terreno edificabile, con la relativa conseguenza di un necessario calcolo di plusvalenza.
Nel caso di specie, il contribuente ha presentato ricorso contro l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione una plusvalenza derivante da un atto di permuta con cessione di un fabbricato, con richiesta di autorizzazione a costruire fatta precedentemente la stipula dell’atto di permuta.
La Suprema Corte ha accolto il ricorso del contribuente, cassando la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Veneto, considerato che, secondo la Corte di Cassazione, la disposizione dell’art. 67 T.U.I.R. non è applicabile alle cessioni aventi ad oggetto un terreno sul quale insorge un fabbricato già edificato, e quindi non un terreno suscettibile di un’eventuale costruzione futura.
In questo caso, secondo la Corte, la demolizione futura ed eventuale con la conseguente costruzione di un nuovo edificio è rimessa alla “potestà di un soggetto diverso (l’acquirente) da quello interessato dall’imposizione fiscale” (15629/2014). Viene quindi ribadito il concetto secondo il quale la cessione di un edificio, anche ove le parti abbiano pattuito la demolizione e ricostruzione con aumento di volumetria, non può essere riqualificata dall’amministrazione finanziaria come cessione del terreno edificabile, in quanto il fabbricato è già costruito.
Queste valutazioni valgono anche nel caso in cui l’acquirente abbia già richiesto l’autorizzazione a demolire ancora prima dell’atto di cessione (come accade nel caso in questione).
La soluzione proposta dalla Suprema Corte nell’ordinanza 22409/2019 risulta molto interessante, in quanto, anche il nostro Studio legale, di recente, si è trovato ad affrontare una situazione analoga.
Nel caso di specie, il cliente di Studio, in veste di contribuente, ricorre contro l’Agenzia delle Entrate Direzione di Brescia, per ottenere l’annullamento dell’avviso di accertamento che intima il recupero a tassazione di una plusvalenza per la compravendita della propria abitazione, ai sensi dell’articolo 67 T.U.I.R..
L’Agenzia delle Entrate sosteneva che la cessione dell’abitazione era in realtà una cessione di area edificabile, in quanto, successivamente alla vendita, l’acquirente avrebbe demolito l’edificio e costruito un nuovo complesso commerciale, con un conseguente aumento di volumetria del fabbricato; inoltre, pochi giorni prima della compravendita, l’impresa acquirente aveva già richiesto al Comune il permesso di costruire.
Il giudice di merito ha accolto la richiesta di annullamento dell’avviso di accertamento, ritenendo che la richiesta di costruire non era stata presentata dalla venditrice, ma dalla società acquirente; inoltre, viene sottolineata l’errata applicazione dell’articolo 67 T.U.I.R., poiché esso si riferisce solo ai terreni e non ai fabbricati, quindi, l’avviso di accertamento è da ritenersi infondato, proprio perché la compravendita in questione aveva come oggetto un’abitazione e non un terreno edificabile; poco importa se successivamente la vendita, la società acquirente ha demolito e ricostruito. E’ quindi errata la riqualificazione della compravendita proposta dall’Agenzia delle Entrate.
I punti in comune tra il nostro caso e quello pronunciato dalla Corte di Cassazione sono sicuramente l’errata riqualificazione della compravendita da parte dell’amministrazione finanziaria e il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento; poiché, né in un caso, né nell’altro, risulta applicabile la disposizione dell’art. 67 TUIR, il quale prevede una tassazione aggiuntiva solo nel caso di cessione di terreno edificabile, e non di edifici già costruiti, anche in caso di richieste di autorizzazione a demolire.

Articolo redatto dalla dr.ssa Cecilia Orlandi