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STUDIO LEGALE TRIBUTARIO CARETTA

Associazione tra Avvocati

Con la sentenza 17 gennaio 2020 n.1822/6 la Corte di Cassazione ha confermato la responsabilità penale dell’imputata per aver detenuto, in concorso, sostanze stupefacenti ai fini dello spaccio.

Tra gli elementi probatori posti a sostegno della decisione del giudice d’appello vi erano anche i messaggi  rinvenuti sui telefoni cellulari degli imputati.

La sentenza della Corte d’appello veniva impugnata in Cassazione dagli imputati per violazione degli artt. 191 e 266 bis c.p.p., stante la nullità e l’inutilizzabilità delle comunicazioni telematiche registrate sulla memoria del telefono cellulare acquisito all’esito dell’illegittima ispezione compiuta dalla P.G., comunicazioni acquisite mediante la riproduzione fotografica della schermata delle conversazioni tra l’imputato e un tale R. S., possibile acquirente. Evidenziava l’imputato come si versasse in un’ipotesi di inutilizzabilità c.d. patologica, in quanto concernente atti probatori acquisiti contra legem – mediante violenza sulle cose ed in violazione del diritto alla segretezza della corrispondenza di cui all’art. 15 Cost. -, là dove gli agenti operanti avrebbero dovuto procedere con le modalità previste per il sequestro ai sensi dell’art. 354, comma 2, c.p.p.

La Corte di Cassazione respingeva l’eccezione precisando come la Corte d’Appello avesse fatto ineccepibile applicazione della consolidata giurisprudenza della Suprema Corte secondo cui i dati informatici acquisiti dalla memoria del telefono in uso all’indagata (sms, messaggi whatsApp, messaggi di posta elettronica “scaricati” e/o conservati nella memoria dell’apparecchio cellulare) hanno natura di documenti ai sensi dell’art. 234 c.p.p., di tal che la relativa attività acquisitiva non soggiace né alle regole stabilite per la corrispondenza, né tantomeno alla disciplina delle intercettazioni telefoniche.

Il Supremo collegio evidenzia inoltre come ai messaggi WhatsApp e SMS non si applichi la disciplina dettata dall’art. 254 c.p.p., in quanto tali testi non rientrano nel concetto di “corrispondenza”, la cui nozione implica un’attività di spedizione in corso o comunque avviata dal mittente mediante consegna a terzi per il recapito (Sez. 3, n. 928 del 25/11/2015, dep. 2016, Giorgi, Rv. 265991).

Né, d’altra parte, può ritenersi trattarsi degli esiti di un’attività di intercettazione, la quale postula, per sua natura, la captazione di un flusso di comunicazioni in corso, là dove i dati presenti sulla memoria del telefono acquisiti ex post costituiscono mera documentazione di detti flussi.

Fatta questa premessa la Corte di Cassazione ha formulato il principio di diritto secondo il quale i messaggi whatsApp così come gli sms conservati nella memoria di un apparecchio cellulare hanno natura di documenti ai sensi dell’art. 234 c.p.p., di tal che la relativa attività acquisitiva non soggiace alle regole stabilite per la corrispondenza, né tantomeno alla disciplina delle intercettazioni telefoniche, con l’ulteriore conseguenza che detti testi devono ritenersi legittimamente acquisiti ed utilizzabili ai fini della decisione ove ottenuti mediante riproduzione fotografica a cura degli inquirenti.

In applicazione di tale principio di diritto i Giudici di legittimità hanno stabilito che i messaggi rinvenuti nella memoria del telefono cellulare dell’imputato risultano essere stati del tutto legittimamente acquisiti al processo ed utilizzati ai fini della decisione, giusta la loro natura documentale ex art. 234 c.p.p. e la conseguente acquisibilità con una qualunque modalità atta alla raccolta del dato, inclusa la riproduzione fotografica.

Va ricordato come la disciplina dettata dal codice di procedura penale sia applicabile – integrandoli per quanto non è diversamente disposto da essi – per l’accertamento delle violazioni e delle relative sanzioni sia all’accertamento delle imposte dirette (DPR 600/7, art. 70) che all’imposta sul valore aggiunto (DPR 633/72 art 75). Con tutti i conseguenti dubbi interpretativi alla luce del principio del “doppio binario” tra il processo tributario e quello penale.

Nell’accertamento induttivo puro l’Amministrazione finanziaria deve tenere conto anche dei costi ai fini della determinazione del reddito del contribuente.

Si pensi all’ipotesi, per esempio, di omessa presentazione della dichiarazione (una delle ipotesi che legittimano l’accertamento induttivo puro): l’Amministrazione finanziaria può ricorrere a presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ma il reddito deve essere determinato considerando anche i necessari costi sostenuti per produrre i ricavi; se così non fosse vi sarebbe la lesione del principio di capacità contributiva costituzionalmente garantito dall’art. 53 Cost.

Queste le indicazioni contenute nella sentenza n. 19191 della Corte di Cassazione pubblicata il 20 marzo 2019.

La controversia ha avuto inizio con la notifica di un avviso di accertamento ad una società in accomandita semplice ed ai suoi soci accomandatari, con cui l’Agenzia delle Entrate contestava:

  • l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno d’imposta 2002;
  • l’emissione di quattro fatture, riconducibili a operazioni inesistenti, nei confronti di un’impresa agricola condotta dalla madre di uno dei soci accomandatari;
  • che i costi avevano avuto quale unica finalità di poter ottenere, da parte della citata impresa agricola, un contributo pubblico.

Il reddito d’impresa era stato accertato come corrispondente al fatturato realizzato dalla società senza tenere conto di alcun costo sostenuto.

Il ricorso proposto dalla società e dai soci veniva respinto sia in primo che in secondo grado perché, a parere dei giudici di merito:

  • l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi autorizzava legittimamente l’ufficio all’utilizzo delle presunzioni cosiddette “super semplici” ovverosia prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza;
  • la società non aveva in dotazione mezzi e personale adeguati al sostentamento delle presunte operazioni accertate e gli assegni bancari esibiti in giudizio non risultavano essere mai passati sul conto corrente del consorte della titolare dell’agriturismo.

La società proponeva ricorso per cassazione lamentando l’erroneità della decisione d’appello nella parte in cui i giudici, avallando l’operato dell’Ufficio, avevano finito per tassare il profitto lordo anziché il reddito, con ingiusta violazione del principio di capacità contributiva previsto dall’art. 53 della Cost.

La Cassazione con sentenza n.19191 del 19 luglio 2019 ha cassato con rinvio la sentenza di secondo grado soffermandosi in particolare sulla rilevanza dei costi nell’ipotesi di accertamento induttivo e riconoscendo come “costituisce principio consolidato di questa Corte quello per cui, nel caso di omessa dichiarazione da parte del contribuente, l’Amministrazione finanziaria … deve, comunque, determinare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati, pena la lesione del parametro costituzionale della capacità contributiva, senza che possano operare le limitazioni previste dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, (ora 109), in tema di accertamento dei costi, disciplinando tale norma la diversa ipotesi in cui una dichiarazione dei redditi, ancorchè infedele, sia comunque sussistente (Cass., 20 gennaio 2017, n. 1506).

Lo stesso principio di valorizzazione dei costi si applica anche alle ipotesi di accertamento induttivo “puro”, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, quando trovano applicazione le presunzioni prive dei requisiti di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d, (in termini Corte Cost., 8 giugno 2005, n. 225Cass., 23 ottobre 2018, n. 26748, proprio tenendo conto del principio della capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost.Cass., 19 febbraio 2009, n. 3995)”.

 A parere della Suprema Corte devono essere considerati i componenti negativi collegati allo svolgimento dell’attività, perché altrimenti si assoggetterebbe ad imposta il profitto lordo, anziché quello netto, in violazione dell’art. 53 Cost.

A ciò non è di ostacolo l’art. 109 del TUIR in base al quale i costi sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui risultano imputati al conto economico. Tale norma non è applicabile in caso di rettifica induttiva, in cui alla ricostruzione dei ricavi deve corrispondere un’incidenza percentuale dei costi (tra le molte, Corte di Cassazione, sentenza n. 3567 del 10 febbraio 2017 oltre alla circolare Agenzia delle entrate 32/E/2006).

Viene, dunque, ribadito il principio per cui, nel caso di verifiche diverse da quelle analitiche, ed ai fini della ricostruzione del reddito, i costi non registrati devono essere riconosciuti anche nel caso in cui non siano stati annotati nelle scritture contabili ed anche quando sia stata omessa la dichiarazione dei redditi.