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STUDIO LEGALE TRIBUTARIO CARETTA

Associazione tra Avvocati

Nell’accertamento induttivo puro l’Amministrazione finanziaria deve tenere conto anche dei costi ai fini della determinazione del reddito del contribuente.

Si pensi all’ipotesi, per esempio, di omessa presentazione della dichiarazione (una delle ipotesi che legittimano l’accertamento induttivo puro): l’Amministrazione finanziaria può ricorrere a presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ma il reddito deve essere determinato considerando anche i necessari costi sostenuti per produrre i ricavi; se così non fosse vi sarebbe la lesione del principio di capacità contributiva costituzionalmente garantito dall’art. 53 Cost.

Queste le indicazioni contenute nella sentenza n. 19191 della Corte di Cassazione pubblicata il 20 marzo 2019.

La controversia ha avuto inizio con la notifica di un avviso di accertamento ad una società in accomandita semplice ed ai suoi soci accomandatari, con cui l’Agenzia delle Entrate contestava:

  • l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno d’imposta 2002;
  • l’emissione di quattro fatture, riconducibili a operazioni inesistenti, nei confronti di un’impresa agricola condotta dalla madre di uno dei soci accomandatari;
  • che i costi avevano avuto quale unica finalità di poter ottenere, da parte della citata impresa agricola, un contributo pubblico.

Il reddito d’impresa era stato accertato come corrispondente al fatturato realizzato dalla società senza tenere conto di alcun costo sostenuto.

Il ricorso proposto dalla società e dai soci veniva respinto sia in primo che in secondo grado perché, a parere dei giudici di merito:

  • l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi autorizzava legittimamente l’ufficio all’utilizzo delle presunzioni cosiddette “super semplici” ovverosia prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza;
  • la società non aveva in dotazione mezzi e personale adeguati al sostentamento delle presunte operazioni accertate e gli assegni bancari esibiti in giudizio non risultavano essere mai passati sul conto corrente del consorte della titolare dell’agriturismo.

La società proponeva ricorso per cassazione lamentando l’erroneità della decisione d’appello nella parte in cui i giudici, avallando l’operato dell’Ufficio, avevano finito per tassare il profitto lordo anziché il reddito, con ingiusta violazione del principio di capacità contributiva previsto dall’art. 53 della Cost.

La Cassazione con sentenza n.19191 del 19 luglio 2019 ha cassato con rinvio la sentenza di secondo grado soffermandosi in particolare sulla rilevanza dei costi nell’ipotesi di accertamento induttivo e riconoscendo come “costituisce principio consolidato di questa Corte quello per cui, nel caso di omessa dichiarazione da parte del contribuente, l’Amministrazione finanziaria … deve, comunque, determinare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati, pena la lesione del parametro costituzionale della capacità contributiva, senza che possano operare le limitazioni previste dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, (ora 109), in tema di accertamento dei costi, disciplinando tale norma la diversa ipotesi in cui una dichiarazione dei redditi, ancorchè infedele, sia comunque sussistente (Cass., 20 gennaio 2017, n. 1506).

Lo stesso principio di valorizzazione dei costi si applica anche alle ipotesi di accertamento induttivo “puro”, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, quando trovano applicazione le presunzioni prive dei requisiti di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d, (in termini Corte Cost., 8 giugno 2005, n. 225Cass., 23 ottobre 2018, n. 26748, proprio tenendo conto del principio della capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost.Cass., 19 febbraio 2009, n. 3995)”.

 A parere della Suprema Corte devono essere considerati i componenti negativi collegati allo svolgimento dell’attività, perché altrimenti si assoggetterebbe ad imposta il profitto lordo, anziché quello netto, in violazione dell’art. 53 Cost.

A ciò non è di ostacolo l’art. 109 del TUIR in base al quale i costi sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui risultano imputati al conto economico. Tale norma non è applicabile in caso di rettifica induttiva, in cui alla ricostruzione dei ricavi deve corrispondere un’incidenza percentuale dei costi (tra le molte, Corte di Cassazione, sentenza n. 3567 del 10 febbraio 2017 oltre alla circolare Agenzia delle entrate 32/E/2006).

Viene, dunque, ribadito il principio per cui, nel caso di verifiche diverse da quelle analitiche, ed ai fini della ricostruzione del reddito, i costi non registrati devono essere riconosciuti anche nel caso in cui non siano stati annotati nelle scritture contabili ed anche quando sia stata omessa la dichiarazione dei redditi.

Di recente, la Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 22409 del 27 marzo 2019 (depositata il 6 settembre 2019) ha affermato il principio secondo il quale la cessione di un edificio per cui le parti abbiano pattuito la demolizione e la conseguente ricostruzione con aumento di volumetria non può essere qualificata come la cessione di terreno edificabile, con la relativa conseguenza di un necessario calcolo di plusvalenza.
Nel caso di specie, il contribuente ha presentato ricorso contro l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione una plusvalenza derivante da un atto di permuta con cessione di un fabbricato, con richiesta di autorizzazione a costruire fatta precedentemente la stipula dell’atto di permuta.
La Suprema Corte ha accolto il ricorso del contribuente, cassando la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Veneto, considerato che, secondo la Corte di Cassazione, la disposizione dell’art. 67 T.U.I.R. non è applicabile alle cessioni aventi ad oggetto un terreno sul quale insorge un fabbricato già edificato, e quindi non un terreno suscettibile di un’eventuale costruzione futura.
In questo caso, secondo la Corte, la demolizione futura ed eventuale con la conseguente costruzione di un nuovo edificio è rimessa alla “potestà di un soggetto diverso (l’acquirente) da quello interessato dall’imposizione fiscale” (15629/2014). Viene quindi ribadito il concetto secondo il quale la cessione di un edificio, anche ove le parti abbiano pattuito la demolizione e ricostruzione con aumento di volumetria, non può essere riqualificata dall’amministrazione finanziaria come cessione del terreno edificabile, in quanto il fabbricato è già costruito.
Queste valutazioni valgono anche nel caso in cui l’acquirente abbia già richiesto l’autorizzazione a demolire ancora prima dell’atto di cessione (come accade nel caso in questione).
La soluzione proposta dalla Suprema Corte nell’ordinanza 22409/2019 risulta molto interessante, in quanto, anche il nostro Studio legale, di recente, si è trovato ad affrontare una situazione analoga.
Nel caso di specie, il cliente di Studio, in veste di contribuente, ricorre contro l’Agenzia delle Entrate Direzione di Brescia, per ottenere l’annullamento dell’avviso di accertamento che intima il recupero a tassazione di una plusvalenza per la compravendita della propria abitazione, ai sensi dell’articolo 67 T.U.I.R..
L’Agenzia delle Entrate sosteneva che la cessione dell’abitazione era in realtà una cessione di area edificabile, in quanto, successivamente alla vendita, l’acquirente avrebbe demolito l’edificio e costruito un nuovo complesso commerciale, con un conseguente aumento di volumetria del fabbricato; inoltre, pochi giorni prima della compravendita, l’impresa acquirente aveva già richiesto al Comune il permesso di costruire.
Il giudice di merito ha accolto la richiesta di annullamento dell’avviso di accertamento, ritenendo che la richiesta di costruire non era stata presentata dalla venditrice, ma dalla società acquirente; inoltre, viene sottolineata l’errata applicazione dell’articolo 67 T.U.I.R., poiché esso si riferisce solo ai terreni e non ai fabbricati, quindi, l’avviso di accertamento è da ritenersi infondato, proprio perché la compravendita in questione aveva come oggetto un’abitazione e non un terreno edificabile; poco importa se successivamente la vendita, la società acquirente ha demolito e ricostruito. E’ quindi errata la riqualificazione della compravendita proposta dall’Agenzia delle Entrate.
I punti in comune tra il nostro caso e quello pronunciato dalla Corte di Cassazione sono sicuramente l’errata riqualificazione della compravendita da parte dell’amministrazione finanziaria e il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento; poiché, né in un caso, né nell’altro, risulta applicabile la disposizione dell’art. 67 TUIR, il quale prevede una tassazione aggiuntiva solo nel caso di cessione di terreno edificabile, e non di edifici già costruiti, anche in caso di richieste di autorizzazione a demolire.

Articolo redatto dalla dr.ssa Cecilia Orlandi

 

Dopo le tante polemiche, è stato finalmente pubblicato il Decreto Legge n. 119 del 23.10.2018 attuativo della “pace fiscale” propagandata dal Governo. Il provvedimento fornisce varie opportunità ai contribuenti per definire controversie in essere con l’amministrazione finanziaria o di prevenire futuri accertamenti.

Vediamo in sintesi quali sono.

  1. Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione. Per IVA, Irap e imposte sui redditi chi ha ricevuto un processo verbale di constatazione prima del 24 ottobre 2018 potrà regolarizzare le violazioni accertate dagli uffici presentando una dichiarazione integrativa entro il 31 maggio 2019. Ai fini della regolarizzazione sarà sufficiente versare le sole imposte accertate dagli uffici senza applicazione di alcuna sanzione. Il pagamento è dilazionabile fino a 20 rate trimestrali.
  2. Definizione agevolata degli atti del procedimento di accertamento. Avvisi di accertamento, avvisi di rettifica e di liquidazione e atti di recupero notificati entro il 24 ottobre 2018 non impugnati e ancora impugnabili alla stessa data, possono essere definiti con il pagamento delle somme complessivamente dovute per le sole imposte, senza le sanzioni, gli interessi e gli eventuali accessori, entro il 23 novembre 2018 o, se piu’ ampio, entro il termine di impugnazione dell’atto notificato. La norma si applica anche agli accertamenti con adesione già sottoscritti con l’ufficio alla data di entrata in vigore del decreto. Le somme dovute sono dilazionabili fino a 20 rate trimestrali.
  3. Rottamazione “ter”: estinzione dei ruoli affidati all’agente della riscossione fino al 31 dicembre 2017 mediante pagamento del solo tributo senza sanzioni e interessi in dieci rate semestrali.
  4. Stralcio dei debiti fino a mille euro. Opererà automaticamente senza necessità di istanza da parte del contribuente per i debiti di qualsiasi natura affidati agli agenti della riscossione dal 2000 al 2010.
  5. Definizione agevolata dei carichi affidati all’agente della riscossione a titolo di risorse proprie dell’Unione europea: meccanismo analogo alla definizione agevolata dei ruoli, con alcune deroghe relative agli interessi di mora ed alle scadenze di pagamento.
  6. Definizione agevolata delle controversie tributarie. Le liti tributarie di cui è parte l’Agenzia delle Entrate pendenti alla data del 24 ottobre 2018 potranno essere definite mediante pagamento entro il 31 maggio 2019 del solo valore della controversia, dunque del solo tributo oggetto di contestazione al netto di interessi e sanzioni. Il pagamento potrà essere rateizzato fino a 20 rate trimestrali. In caso di soccombenza dell’Agenzia delle entrate nell’ultima o unica pronuncia giurisdizionale depositata entro il 24 ottobre 2018 le controversie possono essere definite con il pagamento: a) della meta’ del valore della controversia in caso di soccombenza nella pronuncia di primo grado; b) di un quinto del valore della controversia in caso di soccombenza nella pronuncia di secondo grado. Dagli importi dovuti si scomputa quanto versato dal contribuente in corso di giudizio per effetto della riscossione provvisoria.
  7. Dichiarazione integrativa speciale. Viene data possibilità a tutti i contribuenti di emendare le dichiarazioni fiscali presentate fino al 31 ottobre 2017, con possibilità di integrare gli imponibili di ciascuna imposta entro il limite di € 100.000,00. Sui maggiori imponibili dichiarati, ai fini delle imposte sui redditi si applica un’imposta sostitutiva di aliquota pari al 20%; mentre ai fini dell’IVA si applica l’aliquota media risultante dal rapporto tra l’imposta relativa alle operazioni imponibili e il volume d’affari dichiarato. Il versamento può essere rateizzato in dieci rate semestrali. La definizione è preclusa a coloro che hanno completamente omesso la dichiarazione nel periodo o sono già sottoposti a verifiche.
  8. Regolarizzazione per società e associazioni sportive dilettantistiche. Le ASD e le SSD possono aderire a tutte le precedenti procedure ma con condizioni di ulteriore vantaggio:
    • Gli avvisi di accertamento potranno essere definiti mediante il pagamento del 50% dei maggiori tributi richiesti, fatta eccezione per l’IVA;
    • In caso di lite pendente, mediante il 40% del valore della lite, ridotti al 10% e al 5% in caso di soccombenza dell’ufficio rispettivamente in primo o in secondo grado; aumentati al 50% invece in caso di soccombenza della SSD o ASD nell’ultima pronuncia emesse;

Le medesime potranno avvalersi della dichiarazione integrativa speciale ma solo nel limite di € 30.000,00 di imponibile annuo.